Travel cost coverage for employees to and from long-term job site: income of employees or lawful compensation?

Osina Dina Senior Educator, the department of Theory of Law and Comparative Jurisprudence, Moscow State Institute of International Relations of the Ministry of Foreign Affairs of the Russian Federation 119454, Russia, g. Moscow, ul. Prospekt Vernadskogo, 76 osina_d_m@mgimo.ru Other publications by this author

Как правило, организации, в которых трудовая деятельность осуществляется вахтовым методом, оплачивают проезд своих работников от места их проживания до места работы (вахты) и обратно. Контролирующие органы нередко ^[1], руководствуясь подп.1 п.2 ст.211 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), приходят к выводу о том, что работники в таком случае получают доход в натуральной форме, так как оплата проезда осуществляется в их интересах. На основании этого делаются выводы о необходимости обложения данного дохода налогом на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), а также страховыми взносами. Такой подход отражён, например, и в одной из научных публикаций ^[2]. В рамках настоящего исследования мы попытаемся разобраться, насколько справедливым является подобный подход контролирующих органов.

В чьих интересах осуществляется проезд работника до вахты и обратно?

Безусловно, у работника имеется интерес к проезду до места работы, который обусловлен, прежде всего, получением заработной платы. В обычной ситуации, когда необходимо ежедневно являться на работу, работник самостоятельно оплачивает проезд до места работы, в том числе проезд на общественном транспорте или затраты, связанные с проездом личным транспортом. Работодатели в таком случае и не помышляют о возмещении работникам затрат, понесённых ими для проезда до места работы.

Однако такая общая ситуация не распространяется на случаи, когда трудовая деятельность на объекте организации осуществляется вахтовым методом. В соответствии с п.1 и п.2 ст.297 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) вахтовый метод – это особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания. Применяется данный метод при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя, в необжитых, отдалённых районах или районах с особыми природными условиями.

Каждый работодатель с учётом мнения профсоюзной организации (при её наличии) самостоятельно на основании технико-экономических расчётов определяет целесообразность организации трудовой деятельности вахтовым методом и порядок его применения.

Согласно п.2.1 Основных положений о вахтовом методе организации работ ^[3], организация работ вахтовым методом должна обеспечивать ритмичность, непрерывность, комплексность выполнения работ на объектах предприятия.

Организация работ вахтовым методом обеспечивается, помимо прочего, путём организации предприятием доставки работников на вахту и обратно (п.2.5 Основных положений о вахтовом методе организации работ).

Предприятие самостоятельно определяет наиболее экономически целесообразный способ доставки работников на вахту и обратно и непосредственно заинтересована в его соблюдении работниками, так как без его соблюдения невозможно организовать и осуществлять трудовой процесс вахтовым методом. Своевременная доставка работников до места вахты (работы) и обратно осуществляется в интересах организации, так как направлена на обеспечение непрерывной производственной деятельности на объектах организации, на которых трудовая деятельность осуществляется исключительно вахтовым методом.

При этом необходимо учитывать, что организация, как правило, заинтересована не только в своевременном прибытии работников к месту вахты (работы), но и в своевременном их убытии. Обусловлено данное обстоятельство периодической сменяемостью работников и ограниченностью мест для их размещения и проживания на период работы.

Таким образом, при осуществлении на объектах организации трудовой деятельности вахтовым методом интерес организации в своевременной доставке работников до места вахты (работы) и обратно очевидно преобладает над интересом работников по проезду к месту работы.

Арбитражные суды ^[4] также указывают, что установленный организацией порядок доставки работников направлен на организацию работы вахтовым методом в организации и осуществляется в её интересах, так как направлен на обеспечение производственной деятельности на объектах организации.

Соответствующий подход находит отражение и в научных публикациях ^[5].

Следовательно, является ошибочным утверждение о том, что оплата работодателем проезда работников до места вахты (работы) и обратно осуществляется исключительно в интересах работников. В таком случае отсутствуют основания для применения положений подп.1 п.2 ст.211 НК РФ, поскольку дохода в натуральной форме у работников не возникает.

Основания для признания компенсацией

Оплата организацией проезда своих работников от места их проживания до места работы (вахты) и обратно, чаще всего, осуществляется путём возмещения работникам фактически понесённых ими затрат по проезду.

В соответствии с п.3 ст.217 и подп.2 п.1 ст.422 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами соответственно все виды установленных нормативно-правовыми актами компенсационных выплат, связанных, в том числе, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

При этом НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу п.1 ст.11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придаёт ему трудовое законодательство.

Согласно ч.2 ст.164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей. В соответствии со ст.165 ТК РФ перечень случаев предоставления компенсаций является открытым, а при предоставлении работникам компенсаций соответствующие выплаты производятся за счёт средств работодателя. Таким образом, положения статей 164 и 165 ТК РФ позволяют работодателю за счёт собственных средств возмещать работникам те затраты, которые связаны с исполнением ими трудовых обязанностей.

Из изложенного следует, что правовое значение для признания выплат компенсационными имеет связь затрат работников с исполнением ими своих трудовых обязанностей. В связи с этим важно учитывать, что вахтовый метод работы изначально предполагает проезд работников от места своего проживания к месту работы в отдалённую местность и обратно и несение расходов, связанных с таким проездом. Без оплаты проезда работник в принципе не сможет осуществлять свои трудовые обязанности вахтовым методом. Следовательно, оплата проезда к месту вахты (работы) и обратно непосредственно связана с исполнением работниками своих трудовых обязанностей, и соответствующие выплаты работникам полностью соответствуют понятию «компенсации», закреплённому в ст.164 ТК РФ.

Тот факт, что в силу ст.301 ТК РФ дни нахождения в пути к месту работы и обратно в рабочее время не включаются, и работник в это время непосредственно не исполняет свои трудовые обязанности, не опровергает законность квалификации соответствующих выплат в качестве компенсации в смысле ст.164 ТК РФ, так как непосредственного исполнения трудовых обязанностей в пути для признания выплат компенсациями не требуется.

Законность квалификации рассматриваемых выплат в качестве компенсации подтверждается и п.2.5 Основных положений о вахтовом методе организации работ, в соответствии с которым проезд работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно оплачивается предприятием. При этом необходимо учитывать, что Верховный Суд Российской Федерации в решении от 17.12.1999 № ГКПИ99-924 признал указанную норму недействительной в той части, в которой она возлагает на работодателя обязанность оплачивать проезд работников от места их постоянного жительства до вахтового посёлка, так как возложение такой обязанности на работодателя является нарушением его законных прав и интересов. Однако в названном судебном акте не содержится запрет на добровольное возмещение работодателем затрат работника на проезд от места к месту работы и обратно. Как и не опровергается наличие у работодателя права устанавливать для своих работников такую компенсацию в соответствии с приведёнными ранее положениями статей 164 и 165 НК РФ.

Важно также понимать, что признание доходом работников выплат, возмещающих понесённые им затраты на проезд, и обложение данного дохода НДФЛ и страховыми взносами, лишено экономического основания и противоречит п.3 ст.3 НК РФ, так как работник фактически никакого дохода не получает. Ему лишь компенсируются те затраты, которые он фактически понёс.

Таким образом, возмещение работнику затрат, понесённых им для проезда от места жительства до места вахты и обратно, следует квалифицировать в качестве компенсационных выплат, которые в силу п.3 ст.217 и подп.2 п.1 ст.422 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами.

Компенсация компенсации рознь

Трудовым законодательством различаются компенсации, являющиеся разновидностью оплаты труда (ст.129 ТК РФ), а также компенсации, призванные возместить дополнительные расходы работника, связанные с исполнением им своих трудовых обязанностей (ст.164 ТК РФ). На указанное разделение в ТК РФ компенсаций указал и Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ) ^[6].

Выплаты компенсационного характера, предусмотренные ст.129 ТК РФ, являются облагаемым доходом работника в силу следующих обстоятельств:

1) являются элементами оплаты труда и не призваны возместить работникам конкретные затраты, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей;

2) исчисляются обычно от должностного оклада или тарифной ставки;

3) зависят от определённого трудового результата.

Однако в рассматриваемом случае компенсационные выплаты:

1) не являются элементами оплаты труда, а призваны возместить работнику конкретные затраты, связанные с выполнением им своих трудовых обязанностей. В связи с этим необходимо также учитывать, что из системного толкования ст.255 НК РФ и подп.12.1 п.1 ст.264 НК РФ следует, что «расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом» не относятся к расходам на оплату труда и, следовательно, не являются элементами оплаты труда;

2) размер выплат связан исключительно с фактически произведёнными и подтверждёнными работником затратами на проезд и не зависит от должностного оклада или тарифной ставки;

3) выплаты не зависят и от определённого трудового результата.

Следовательно, в рассматриваемом случае выплаты являются компенсациями, предусмотренными ст.164 ТК РФ, и не могут быть признаны облагаемым доходом работников.

А судьи что?

Президиум ВАС РФ ^[7] отметил, что установленные работодателем выплаты по возмещению оплаты проезда работников от места жительства до пункта сбора и обратно являются компенсационными и установлены в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, не входят в систему оплаты труда, и, следовательно, не должны облагаться.

Коллегия судей ВАС РФ ^[8] также указывает, что возмещение работодателем работникам, работающим вахтовым методом, стоимости проезда от места жительства (сбора) до места нахождения работодателя и обратно носит компенсационный характер, связано с выполнением работниками трудовых обязанностей, не является составной частью заработной платы работников. В связи с этим суд пришёл к выводу, что такие выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не могут включаться в базу для их начисления.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа ^[9] поддержал выводы судов нижестоящих инстанций о том, что выплаты по возмещению работникам оплаты проезда от места жительства (пункта сбора) до вахтового посёлка и обратно являются компенсационными, не входят в систему оплаты труда и непосредственно связаны с исполнением работниками трудовых обязанностей, вследствие чего не подлежат обложению НДФЛ.

Федеральный арбитражный суд Московского округа ^[10], комментируя в постановлении статьи 164 и 165 ТК РФ и подчёркивая, что в соответствии с ними перечень компенсационных выплат является открытым, отметил, что ТК РФ предусматривает возможность для работодателя компенсировать работнику расходы на проезд до вахты и обратно. Поскольку указанная компенсация не входит в систему оплаты труда, то данные выплаты не подлежат налогообложению НДФЛ и страховыми взносами.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа ^[11] со ссылкой на ст.164 ТК РФ признал правомерным компенсацию организацией при вахтовом методе своим работникам стоимости проезда от места их постоянного жительства до места работы и обратно, а также признал, что такая компенсация не является доходом работников.

Аналогичные выводы были сделаны также в многочисленных постановлениях Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа ^[12], а также в постановлениях Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа ^[13].

Таким образом, единообразная на протяжении многих лет практика арбитражных судов подтверждает, что возмещение работодателем работнику затрат, понесённых им для проезда от места жительства до места вахты и обратно, следует квалифицировать в качестве компенсационных выплат, которые не входят в систему оплаты труда и не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами.

Соответствующие подходы нашли отражение и в научных публикациях ^[14].

Выводы

По результатам проведённого исследования можно сформулировать следующие выводы:

1. Проезд работников от места жительства до места вахты (работы) и обратно осуществляется в интересах организации, так как направлен на обеспечение непрерывной производственной деятельности на объектах организации, на которых трудовая деятельность осуществляется вахтовым методом. В связи с этим является ошибочным утверждение о том, что оплата работодателем проезда работников до места вахты (работы) и обратно осуществляется в интересах работников;

2. Возмещение работнику затрат, понесённых им для проезда от места жительства до места вахты и обратно, следует квалифицировать в качестве компенсационных выплат, которые в силу п.3 ст.217 и подп.2 п.1 ст.422 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами.