The mechanism for performing tax function of the state and its reflection in the legal norms of the People’s Republic of China and the Japanese satellites in the late 1920s – mid 1930s

Dudin Pavel Nikolaevich PhD in Politics head of the Department of the Theory and History of State and Law, Constitutional Law at East Siberia State University of Technology and Management 670000, Russia, respublika Buryatiya, g. Ulan-Ude, ul. Borsoeva, 13, kv. 31 dudin2pavel@gmail.com Other publications by this author

Актуальность работы определяется той важностью и значимостью, которую налоги и налоговая система, будучи и одним из ключевых признаков государства, и в то же время выступая в качестве одного из направлений его деятельности, занимают в жизни современного общества. Именно эта значимость позволяет считать налоги одновременно и индикаторами своего рода состоятельности государства ^[43], то есть способности при дифференциации отдельных направлений, централизации системы управления, ее автономии и координации ее элементов ^{[44, c. 32]} к достижению состояния самообеспечения и самоподдержания.

Обозначенный дискуссионный аспект для нас имеет важное значение, поскольку данный признак может быть применим к ряду политий, создаваемых на территории Китая в 1930-е гг. японскими вооруженными силами (Квантунская армия) в преддверии и разгар Второй японско-китайской войны – Маньчжоу-Го в 1932 г., Мэнцзяна в 1937 г., альтернативной Китайской Республики под управлением Ван Цзинвэя в 1940 г. и др. В связи с тем, что состоятельность этих политий как в научном обществе вызывает множество противоречий относительно международно-правового статуса, крайне важным является определиться с ключевыми признаками государства, присущими или не присущими этим образованиям, позволяющими на формально-юридическом уровне объяснить их статусность.

Вопросу о налогах как признаке государства в юридической науке посвящено значительное количество работ: научных статей, монографий и диссертаций ^{[1, 11, 14]}, в связи с чем мы позволим себе не воспроизводить устоявшийся контент относительно места, роли и значения налогов в существовании государств как в прошлом, так и в настоящем, однако нас интересует, прежде всего, период в истории этой страны, когда формальное единство сохранялось лишь на уровне отсутствия открытых военных действий против центрального правительства в Нанкине под управлением партии Гоминьдан и во главе с Чан Кайши. Именно этот период и именно эта обстановка породили феномен упоминаемых выше политий, которые хоть и предпринимали попытки к провозглашению независимости, однако для регулирования налоговых отношений использовали китайскую правовую базу. Наиболее наглядно это заимствование прослеживается при анализе правовой базы государства Мэцнзян, созданного в середине 1930-х гг. на территории центральных аймаков Внутренней Монголии, которую в двух своих работах автор настоящей статьи уже подвергал детальному исследованию. Так в первой работе ^[8] рассматривалась налоговая политика, которую Япония проводила на занятых ей территориях Северо-Восточного Китая, включая органы власти, отвечающие за реализацию налоговых полномочий, а во второй работе ^[9] изучался сам механизм налогообложения, включая виды и размеры налогов, порядок их наложения и взимания.

Таким образом, целью настоящей статьи является сформировать общую модель механизма реализации налоговой функции в Китайской Республике в конце 1920-х – середине 1930-х гг. посредством характеристики основных нормативных правовых актов, которые в дальнейшем были использованы для формирования правовой базы японских сателлитов – Маньчжоу-Го и Мэнцзяна.

Поскольку объем всего нормативного материала чрезвычайно велик и разнообразен, исходя из чего может послужить основой для крупного научного исследования, мы сосредоточим внимание лишь на узловых аспектах китайской налоговой политики и предпримем попытку соотнести с законодательством Китайской Республики законодательство Маньчжоу-Го и Мэнцязна лишь бланкетным способом.

Следует отметить, что несмотря на наличие работ и в отношении правового регулирования налоговой системы Китайской Народной Республики ^{[34, 22]}, Японии ^{[6, 27, 35]}, а также Маньчжурии как в предшествующий японскому вторжению ^{[23, 24]}, так и в период существования Маньчжурского государства ^[25], полноценных работы ни о правовом регулировании налоговых отношений в Китайской Республике, ни о подобных аспектах в отношении каких-либо из ее территорий до настоящего времени не предпринималось, что обеспечивает необходимый уровень научной новизны для настоящей статьи.

В качестве источников исследования выступили нормативные правовые акты Китайской Республики, переведенные на русский язык и помещенные в три сборника Вестника китайского права, который издавался заместителем декана Юридического факультета в г. Харбине профессором Г.К. Гинсом в 1931 г. На сегодняшний день это издание уникально тем, что только в нем приведено значительное количество законов и подзаконных актов Китая исследуемой эпохи на русском языке. Помимо этого, к числу используемых источников следует отнести полный текст маньчжурского законодательства «Сборник законов и распоряжений Маньчжу-Ди-Го на русском языке» в 10 томах, также редактируемых при участии Г.К. Гинса, в трех выпусках которого ^{[19, 20, 21]} содержались правовые нормы в области налоговых правоотношений.

Методологическую основу исследования составляют историко-правовой подход, который позволил рассмотреть эволюцию налоговых правоотношений в относительно короткий исторический промежуток времени в конкретных исторических условиях, оценить степень их актуальности для традиционного и современного социалистического Китая; сравнительно-правовой подход, который предоставил возможность сравнить анализируемые нормы как в Китайской Республике, так и в Мэнцзяне; и формально-юридический подход, который обеспечил анализ идеологии и самих текстов законов, особенностей их содержания, выявление специфической правовой терминологии и пр.

Прежде чем раскрывать нормативную основу налогового механизма, нам следует обратить внимание на два принципиальных момента. Во-первых, на глубинные основы китайского менталитета, поскольку именно они оказывали и продолжают оказывать определяющее воздействие на общественный порядок и регулирование практически всех сфер общественной жизни в Китае. Во-вторых, на множественность источников налогового права – нормативных правовых актов разной юридической силы и разных уровней власти, регулирующих налоговых отношения, а также правовых обычаев.

Что касается китайского менталитета, то в этом ракурсе значительный интерес представляет работа профессора Пекинского университета У Динчана «Экономические идеалы китайского народа» ^[26], который, с одной стороны, терпимо отзывается об иностранных обычаях и идеалах, аргументируя это тем, что таковые следует применять к китайскому народу весьма осторожно, с другой стороны выдвигает на первый план принцип равенства, применительно к нашему предмету исследования который выражается в минимизации обогащения государства и долженствовании государства поддерживать население, в том числе и посредством умеренного налогообложения: «Благодаря существованию этого принципа мы видим, что государство не старалось много брать с населения и обременять народ высокими налогами, наобо­рот, древнее изречение говорит, что «лучше иметь государственного работника – лихоимца, чем иметь государственного работника создающего проекты лишнего обременения народа» ^{[26, c. 341]}. Так же важно понимать, что семья в Китае всегда выступала не только как социальный, но во многом государствообразующий институт, в связи с чем «С древних времен в Китае правительство в области обложения населения налогами признавало за единицу не отдельных лиц, а целиком всю семью, поэтому история китайского права знает только принцип семейный, а не индивидуальный» ^{[28, c. 216]}. Переход Китая в 1911-1912 гг. на новые рельсы как в государственно, так и в законодательном аспекте поставил данный принцип под угрозу, поскольку заимствованное европейское законодательство отдавало предпочтение индивидуализму, что и воплощало в своем законодательстве. Однако страна оказалась под существенным влиянием выдающегося политического деятеля, временного президента Китая Сун Ятсена, и несмотря на относительно короткий, но бурный период нахождения у власти различных политических группировок (т.н. «Бэйянский период», 1912-1927 гг.), была консолидирована в 1927-1928 гг. преемником Сун Ятсена генералом Чан Кайши, а следующий период развития страны получил в историографии название «Нанкинского десятилетия» (1927-1937 гг.).

И здесь мы подходим к раскрытию второго принципиального момента относительно множественности актов, регулирующих налоговые правоотношения. Обладая изрядной дальновидностью, Чан Кайши как лидер партии Гоминьдан сделал все необходимое, чтобы учение Сун Ятсена и его взгляды легли в основу государственного и правового развития Китая. И поскольку, по мнению первого президента этой страны, «Ки­тай имеет очень устойчивую семейную или родовую организацию, каковой и можно воспользоваться, как основой осуществления идеи нации» ^{[28, c. 216]}, данный посыл находит свое воплощение как в гражданском, так, отчасти, и в других областях законодательства. Идеологической основой служили идеи Сан-Мина, суть которых в доступной форме разъясняет доцент Юридического факультета г. Харбина Н.Е. Эсперов ^[38]: «По учению Сун Ят-сена, переустройство политического строя страны должно разбиться на три периода. Первый период военный, когда власть принадлежит военным властям и главная задача заключается в уничтожении вооруженной силой противников и в объединении всей страны. С того момента, как вся страна будет объединена наступает «агитационно-воспитательный период» в продолжении которого Националистическое правительство подготавливает население к восприятию конституционного периода. Для этого оно должно воспитать население в духе демократических принципов. Сун полагал, что для ознакомления населения с политическими учениями и в целях развития правосознания, правительство должно воспитать таковое с тем, чтобы оно могло бы действительно осуществлять свои избирательные права; права по увольнению должностных лиц; право инициативы в государственных делах; право народной санкции. После же того, как Население в достаточной мере воспримет идеи Сан-Мина, оно получит право на самоуправление» ^{[38, c. 1]}. В развитие этих идей правительством был инициировано принятие Временной Конституции Китайской Республики периода Политической Опеки или «Всеобщего договора агитационно-воспитательного периода», опубликованной 1 июня 1931 г. и получившей в связи с этим наименовании «Конституции 1 июня» ^{[38, c. 2]}.

Статья 25 Временной Конституции устанавливала, что «Граждане по закону обязаны вносить налоги» ^{[29, c. 92]}, при этом, китайский подданный, наделенный правом смены подданства, отказавшись от китайского в любой момент, не мог этого сделать из-за наличия недоимки по налогам или незавершенной процедуры взыскания за налоговые недоимки ^{[36, c. 69]}. Статья 61 гласила: «Распределение налогов между центральной и местной властью определяется законом», а статья 62 определяла «Центральные власти в отношении местных налогов, во избежание нижеследующих отрицательных явлений, ограничивают их законом:

1) наносящие вред общественным интересам,

2) наносящие вред источникам дохода центральных властей,

3) вторичные налоги,

4) наносящие вред путям сообщения,

5) налоги, выгодные для одной местности, но несправедливые для ввоза продукции другой местности,

6) местные налоги на пропуск грузов» ^{[29, c. 94]}.

Таким образом, налоговые отношения получили конституционное подкрепление, одновременно став и мерой ответственности за преступления или другие правонарушения. При этом законодатель подходил к этому виду санкций весьма рассудительно. Так Яо Сюнь пишет: «Там, где введен подоходный налог можно установить определенную неболь­шую цифру штрафа для лиц, в виду их материальной необеспеченности, освобожденных от этого налога, а с остальных брать штрафы в известном процентном отношении с получаемых ими доходов», добавляя при этом, что «Фактически и это относительное равенство не достижимо, т. к. в большинстве случаев, лица платящие подоходный налог всеми мерами скрывают действительный размер своего дохода и показывают его в умень­шенной сумме» ^{[41, c. 181]}. Для борьбы с этой напастью были придуманы некоторые поощрительные меры, речь о которых пойдет ниже.

В целом же, налоговое законодательство умело сочетало принуждение и стимулы для пополнения налоговой базы. Например, Закон о рабочих союзах от 21 октября 1929 г. предоставляя рабочим право на объединение, статей 34 освобождал их от обложения подоходным промысло­вым и регистрационным налогами ^{[36, c. 104]}, а статья 8 Положения об электросвязи от 3 августа 1929 г. исключала из налогооблагаемой базы (за исключением ввозной пошлины) «аппараты электросвязи и принадлежности к ним и другие материа­лы для нужд государственных предприятий электросвязи» ^{[33, c. 82]}.

Помимо Временной Конституции, существовал еще целый ряд законов (напр. Закон о взимании подоходных налогов на банковские опе­рации или Закон о промысловых налогах) ^[13], которые в той или иной мере касались характера, порядка установления и сбора, видов налогов и других подобных вопросов, поэтому остановимся на них более подробно.

Во-первых, это органическое законодательство в области государственный органов, уполномоченных в области налогообложения, некоторые акты которого принимались до конституционной реформы и приводились в соответствие с Основным законом страны, некоторые принимались после такового.

Одним из первых было учреждено Министерство Финансов, статус которого был закреплен в соответствующем Законе об организации Министерства Финансов от 8 декабря 1928 г. Статьей 4 в структуре министерства предусматривалось два управления (по делам таможен и по соляным делам), три отдела (сборов с табака и вина, гербовых сборов и по делам сборов с сигарет и керосина), а также 6 департаментов, среди которых – и департамент налогового обложения. Статьей 10 устанавливались полномочия департамента, в числе которых были определение размера и порядка взыскания налогов; упорядочение старых налогов и частичное введение новых; проверка, контроль и статистика в области налогообложения; а также иные в отношении других сборов, помимо налогов, находящихся в ве­дении Министерства Финансов ^{[4, c. 73]}, например, таможенные сборы, доходы от соляной монополии и т.п.

Схожими полномочиями наделялись и упоминаемые выше отделы. Так статьей 15 регулировались полномочия отдела сборов с табака и вина, среди которых значились наблюдение над взиманием налога с табака и вина; контроль над производством табачных изделий и вин, а также над их сбытом; установление ставок табачного и винного налогов; составление смет, отчетов и других подобных документов и т.д. Ст. 16. Отдел гербового сбора, согласно статьи 16, наделялся полномочиями по изготовлению гербовых марок и контроля над их изготовлением; по установлению ставок гербового сбора; по изготовлению, хранению и продаже гербовых марок; по составлению статистических сведений, предварительных смет, от­четов и ведомостей прихода и расходов по гербовому сбору; по контролю ведомостей о суммах гербового сбора и др. И, наконец, статьей 17 устанавливались полномочия отдел акциза сигарет и керосина, в числе которых были контроль доходов по акцизам на сигареты и керосин; установление ставок такового акциза; контроль прихода и расхода бандеролей по акцизному сбору и другие контрольные вопросы в области изготовления и сбыта данных товаров ^{[4, c. 74]}.

Дополнительно статьей 24 предусматривалось, что Министерство Финансов учреждает Управления специальных Комис­саров во всех провинциях государства, которые были наделены полномочиями по управлению делами в области налогообложения и сбора пошлин ^{[4, c. 75]}.

Отдельные полномочия в области налогообложения были возложены на другие органы государственной власти, в частности – на Министерство Торговли и Промышленности. Так согласно пункта 6 статьи 4 Закона об организации Министерства Торговли и Промышленности от 17 января 1931 г. в структуре министерства создавался, среди прочего, департамент рыболовства и скотоводства, который, на основании статьи 11 закона наделялся полномочиями по установление ставок рыболовных налогов ^{[3, c. 77]} и уже статьей 35 Закона о рыбных промыслах от 11 ноября 1929 г. определялось: «Рыбопромышленный налог может взиматься только один раз и став­ка не может превышать 5%. Все ранее установленные разные налоги на ловлю рыбы, орудия рыбопро­мышленности, рыбопромышленные суда полностью отменяются», а статья 36 предусматривала налог на соль для нужд рыбопромышленности, и фиксировала его размер в 20 центов за 60 кг ^{[31, c. 72]}.

Таким образом, и вышеприведенных норм становится понятным, что, во-первых, налоги устанавливались как законами, так и подзаконными актами, во-вторых, полномочия по их установлению, сбору и/ или контролю за сбором возлагались на различные органы власти, и в-третьих, налоги предусматривались как на общенациональном, так и на провинциальном уровне, при этом в провинциях регулирование этих вопросов оставалось как посредством нормативных правовых актов, так и обычаев.

Проиллюстрировать этот факт можно на примере Маньчжурии, которая в 1907 г. была разделена на три провинции и с тех пор в истории фигурировала как Три Восточных провинции, через 2 из них, Хэйлунцзян и Гирин (Цзилинь), проходила Китайско-Восточная железная дорога, а сами правовые обычаи регулировали отношения, возникающие по поводу земли или лесных угодий. Так в Гиринской провинции «для привлечения переселенцев не создавались строгих требований форматного и фискального характера для занятия участков. Поэтому, весьма обычным явлением считается занятие земледельцами земель без уплаты налога и получения надлежащего разрешения, и признание за ним права собственности на занятые участки» ^{[30, c. 186]}. И несмотря на то, что подобное положение вещей вносило существенную дезорганизацию процесса колонизации этих земель выходцами из южных провинций в середины XIX в., обычай сохранился и в период республики. Однако в дальнейшем владелец участка, получивший статус антихрезиста, все-таки должен был выплачивать как государственные налоги, так и местные сборы на народное про­свещение, содержание полиции и подобные заботы, при этом обычай знал 4 способа уплаты и распределение налогового бремени:

«1. Несение расходов полностью антихрезистом.

2. Несение расходов поровну собственником и антихрезистом.

3. Налоги уплачиваются собственником, сборы на народное образование и содержание полиции несет антихрезист.

4. При ипотеке собственник, разрабатывающий землю самостоятельно вно­сит все сборы, при субаренде все сборы вносит субарендатор» ^{[30, c. 187]}.

В Хэйлунцзяне наибольший интерес представляли обычаи, касающиеся непосредственно государственных налогов. Так единицами площади по всему Китаю были шаны, му и гуны, при этом во многих уездах данной провинции при купле-продаже за единицу бралась т.н. «малая му», равная 280 гунам, а при антихрезисте – «большая му», равная 360 гунам, однако были и уезды, где «му» была фиксированной единицей и составляла 288 гунов. Кроме этого «при взносе собственником правитель­ственных налогов с каждого шана земли делается 30% скидки, при взносе дого­воренных сумм антихрезистами собственнику арендной платы не делается ника­ких скидок. Поэтому во избежание неравенства в положении и установлена боль­шого размера «му» ^{[30, c. 187]}.

Однако с установлением республики эти обычаи стали постепенно вытесняться законодательными нормами, чему в немыльной степени способствовала новая идеология, сформулированная Сун Ятсеном в отношении земли, земельной собственности и, соответственно, земельных налоговых отношений. Так, согласно Плана государственного строительства, местному населению по прошествии определенного времени и при соблюдении условий соответствующей подготовки надлежало взять власть в свои руки, и прежде всего – на уездном уровне. Безусловно, важное значение имела возможность распоряжаться землей, что предполагало коллективный характер и соответствовало китайской традиции. Раздел X Плана гласил: «В самом начале, когда начинается самоуправление, в уезде, должно устано­вить цену на земли частной собственности во всем уезде, путем заявления самого землевладельца. Местное правительство будет взимать налог по этой самой цене, и также можно приобретать земли по этой цене. После заявления цен, в случае повышения таковой, в виду ли политиче­ских улучшений, или прогресса общества, то тогда выгоды, происшедшие от повы­шения должны принадлежать всему населению уезда; сам землевладелец не может их присвоить» ^{[2, c. 50]}, что должно было и обеспечить население землей, и исключить злоупотребления и спекуляции этим ценнейшим ресурсом. Важной гарантией должен был выстать и еще один налоговый механизм: «В целях искоренения нетрудового дохода, прибавляются налоги с тех лиц, кои не влагают ни труд, ни капитал в свое владение землей» [[29, c. 6]. Следом, в разделе XI, речь шла о других природных богатствах: «Ежегодные доходы, в виде налогов на земли, разницы, в связи с повыше­нием стоимости земли, доходов от общественных земель, гор, лесов, рек, болот, а также прибыли от горных и водных промыслов, все принадлежат местному правительству» ^{[2, c. 50-51]}. Важно подчеркнуть, что первый президент Китая рассматривал землю и возможность распоряжения ею и правом, и обязанностью, что означало, помимо доступа к ней всего населения, еще и надлежащее обращение, и недопустимость их запустения.

Именно поэтому, как комментирует эту идею Ян Шоуюн, в земельном законодательстве появляются нормы «когда взыскиваются пошлины с отсутствующих собственников, бросивших свою землю без надлежащего ее использования, а также допускается экспроприация частной земельной собственности, в каких-либо общественных целях» ^{[39, c. 6]}. И наконец, один из главных принципов земельного законодательства и сопутствующего ему налогового предусматривал и поощрительные меры для местного населения: «Из этих же, доходных с земли, средств должны покрываться расходы на местное благоустрой­ство, а также: по воспитанию малолетних содержанию престарелых, помощи бед­ным, пострадавшим от бедствий и лечению больных и по удовлетворению других общественных нужд» ^{[2, c. 50-51]}. Тем самым предусматривалась коллективная ответственность как за состоянием местных дел, так и в отношении наименее защищенных слоев населения. Фактически речь шла об идеальном воплощении той модели государственной организации, которую формулировали и пытались выстроить западные идеологи и государственные деятели, когда налоги, собранные с населения по эксплуатации природных богатств, шли бы во благо этого же населения. Однако, практика показывала, что многие подобные аспекты остались лишь декларацией, и не смогли быть воплощенными в жизнь, что применительно к Мэнцзяну в дальнейшем привело к отпадению этой части территории от Китая и переход ее лидеров на сторону японцев ^{[8, c. 282]}.

Принятый 30 июня 1930 г. Земельный закон в Части четвертой «Земельные налоги» содержал 6 глав, регулирующих эти и другие налоговые вопросы: Глава V. Различные земли, подлежащие обложению (ст. ст. 279-282); Глава VI. Взимание земельного налога (ст. ст. 283-310); Глава VII. Взимание налогов с предметов, опре­деляющих повышение ценности земель (ст. ст. 311-316). Глава VII. Задолженность по земельному обложению (ст. ст. 317-326); Глава IX. Сложение и снижение земель­ных налогов (ст. ст. 327-328); Глава Х. Налоги с отсутствующих собственников зе­мель (ст. ст. 329-334) ^{[40, c. 215]}.

Аналогичные стимулирующие меры посредством налоговых инструментов присутствовали и в отношении других объектов. Например, статья 12 раздела III Лесного устава от 4 ноября 1914 г. «Поощрительные меры» содержал нормы, согласно которым местные жители из числа китайских подданных и их объединения, ходатайствующие об отводе государ­ственных пустопорожних земель и гор для посадки леса, могли получать их без­возмездно. Статья 15 предусматривала строгую ответственность к тем, кто взял эти земли и горы, но в течение года так и не приступил к их обработке и посадке леса: земли подлежали возврату, а внесенный за них залог – удержанию. В свою очередь, статья 16 предусматривала возможность освобождения этих территорий арендного налога на срок от 5 до 30 лет по усмотрению министерства земледелия и торговли или местных властей, а допускала иные поощрительные меры за успешную посадку леса ^{[32, c. 210]}.

Не менее интересная и показательная ситуация складывалась и в горнодобывающей отрасли, которую с точки зрения ее правового регулирования, наравне с земельным и лесным правом, подробнейшим образом исследовал В.А. Рязановский ^{[15, 16, 17, 18]}. Знаковым в этом плане стал Закон о горной промышленности от 26 мая (вступил в силу 1 декабря) 1930 г., глава 6 которого была посвящена горным налогам, в связи с чем на некоторых нюансах налоговой политики следует остановиться более подробно. Так закон выделял два вида налогов: на горный участок и на продукты горного промысла ^{[10, c. 203]}. При этом налоговое бремя распределялось таким образом, что при сдаче в аренду горнопромышленных прав, горные налоги уплачивались арендатором. Отдельно оговаривалось, что налог на горный участок не входил в земельный налог, а также детально определялся его размер, зависящий от характера деятельности: отдельно – с горного или разведочного участка либо с песчаного ископаемого, находящегося на дне реки, и отдельно – с разработанного горного участка либо за длину речного русла.

Ставка налога была фиксированной и определялась в размере 2 процентов от цены добываемых иско­паемых, в то время как сама цена исчислялась, исходя из средней цена на рынке вблизи места добычи и определялась министер­ством земледелия и горной промышленности с учетом данных, предоставляемых уполномоченным органом государственной власти провинции. При этом на данный орган накладывался ряд обязательств перед министерством, в числе которых было до апреля текущего года предоставление сведений о площадях горных участков, об объеме добытых горных пород, о получаемых горных налогах ^{[10, c. 205]}.

Срок уплаты налога на горный участок был фиксированным и имел полугодовой интервал: в январе и в июле, тогда как налог на горные продукты рассчитывался по фактически добы­ваемому объему сырья исходя из рыночной стоимости и оплачивался ежемесячно ^{[10, c. 204]}.

Среди гарантий существовало право просить об освобождении от налога на горный участок за период времени, в течение которого фактически работу осуществлять было невозможно, а к числу таковых случаев относились забастовки горно­рабочих или непреодолимая сила, длящиеся более 2 месяцев. В то же время были установлены и жесткие санкции за нарушение налогового законодательства в горнодобывающей сфере, которые предусматривали при уклонении от уплаты налога или намерении уклонения взыскание штрафа в тройном размере от суммы, подлежащей уплате ^{[10, c. 206]}.

Наконец, весьма интересным можно считать опыт налогообложения в экстерриториальных образованиях: концессиях и сеттльментах ^[7]. В.В. Голицын по этому поводу отмечал, что иностранцы трактатных государств, получившие право ведения в открытых портах торговой и промышленной деятельности, помимо единожды установленного таможенного обложения (при том, что таможни находились под контролем иностранных держав, преимущественно Великобритании и Франции), еще и особый налоговой режим для иностранцев, к которому добавлялся режим наибольшего благоприятствования ^{[5, c. 276]}. Однако, после Синьхайской революции 1911-1912 гг. ситуация изменилась, не без идеологических установок Сун Ятсена, призывавшего избавиться от неравноправных договоров, что не без трудностей, к 1931 г. удалось осуществить.

Одним из важных этапов этого процесса стал добровольный отказ ряда государств от своих привилегий и показательным можно назвать заключение об этом договора с Германией от 20 мая 1921 г., где в статье 7 предусматривалось, что подданные обоих государств «не платят больших налогов, сборов или контрибу­ций, чем национальные граждане страны»... Поло­жение о налогах предусмотрено, в смысле национального режима, в договорах и других государств, так что немцы, в этом отношении, не имеют никаких преимуществ» ^{[5, c. 286]}. Другим, не менее важным, событием стало создание 12 января 1926 г. Комиссии по вопро­су об экстерриториальности, которая «16 сентября того же года опубликовала отчет, в котором признавая, что Китай достиг больших успехов в своей судебной реформе, рекомендовала ему ряд дополнительных реформ… В процессе последовавших переговоров, Комиссия была вы­нуждена и на дальнейшие уступки, внеся ряд новых предложений, согласно коим предусматривается:.. рекомендация иностранцам платить налоги» ^{[5, c.281]}. У нашей страны также имелись концессии в Тяньцзине и Ханькоу, от которых советское руководство отказалось в майском договоре с Китаем в 1924 г. Однако сохранялась Китайско-Восточная железная дорога, вдоль которой пролегала Полоса отчуждения, преобразованная в 1920 г. в Особый Район Трех Восточных провинций с прямой президентской властью, а также муниципалитет административного центра – г. Харбин с собственной системой управления и нормативным материалом (Временное Положение о городском самоуправлении города Харбина и др.), в череде которых особый интерес для нашего исследования представляет Наказ городскому самоуправлению Особого Харбинского района.

Статьей 3 Наказа предусматривалось создание постоянных комиссий, в числе которых – и Оценочно-налоговая комиссия ^{[12, c. 131]}. Статьей 12 устанавливалась обязанность городского населения платить муниципальные налоги, в то время как статья 13 определяла 13 видов, в числе которых 6 налогов, связанных с недвижимостью: земельный налог, налог с построек, налог с актов на передачу владения и на долгосрочную аренду недвижи­мости, сбор с публичных продаж движимого имущества, квартирный налог и мостовой сбор; 3 налога, связанных с передвижным составом: налог на экипажи, сбор с железнодорожных перевозок и причальный сбор; 3 налога, связанных с животным миром: промысловый налог, сбор за убой скота и налог на собак и лошадей; и наконец, налог с мест общественных развлечений.

За организацию сбора налогов отвечал муниципальный орган – Городская Управа, в структуре которой создавался Финансовый отдел, в составе которого функционировали три отдела: Налоговое делопроизводство, отвечающее за непосредственным взиманием муниципальных налогов; Статистическое делопроизводство, в круг полномочий которого входила подготовка статистики дел о налогах; а также Бухгалтерия и Кассовое делопроизводство, непосредственно работающие с налоговыми поступлениями ^{[12, c. 135]}.

Правила взимания городских налогов устанавливались на заседаниях Самоуправления при квалифицированном присутствии и числе голосов, а размер определялся на основании оценки, осуществляемой Оценочно-налоговой комиссией, и посредством предъявления складного листа. За просрочку уплаты предусматривалась штрафная санкция в виде процентов, при взыскании недоимок применялся механизм публичной продажи имущества, а при наличии задолженности лишались права передавать или принимать от других горожан недвижимость ^{[12, c. 133]}. Среди гарантий, защищающих население Харбина от произвола властей, предусматривалось их право, в случае несогласия с предъявленными к ним требованиями об уплате налогов, в течение одного месяца со дня получения складного листа подать заявление о пересмотре в Оценочно-налоговую комиссию, а в случае несогласия с ее решением – обратиться в Самоуправление ^{[12, c. 132]}. Подобный механизм сохранялся не только до момента вторжения японцев в Северо-Восточный Китай в сентябре 1931 г., но и после провозглашения о создании государства Маньчжоу-Го в марте 1932 г. и преобразовании его в империю, Маньчжоу-Ди-Го, в марте 1934 г. Особый Район Трех Восточных провинций был переименован в Особый Район Северной Маньчжурии, а Харбин получил статус особого города, о налоговых отношениях в котором речь пойдет ниже.

В целом же, как справедливо было указано в одной из наших более ранних работ, «Налоговая политика оккупационных сил пыталась использовать имеющийся китайский опыт и нормативную базу Китайской Республики, однако была вынуждена учитывать территориальные особенности бывших провинций, традиционный уклад и существующие правовые инструменты» ^{[8, c. 282]}. Очевидно, именно поэтому, руководство Мэнцзяна и его японские «кураторы», сохранив общий дизайн управления налогами как на национальном, так и на регионально уровне ^{[8, c. 285]}, в отличие от республиканских властей, посчитали целесообразным сначала вывести в специальный нормативный правовой акт налоговое законодательство в отношении горнодобывающей промышленности (Закон «О налогообложении горнодобывающей промышленности» от 1 октября 1938 г.) ^{[8, c. 285]}, а затем и принять единый акт, регулирующий налоговые отношения (Закон «О налоговой системе Мэнцзяна» от 13 ноября 1941 г.) ^{[9, c. 672]}, тогда как перечень прямых и косвенных налогов дополнить другими статьями ^{[9, c. 669]} для пополнения бюджетной базы.

Что касается нормативной правовой базы в отношении налогов в Маньчжоу-Го, то в ней прослеживались в большей степени китайские, нежели японские законодательные особенности.

Во-первых, это касалось идеологической составляющей, но если в Китайской Республике эту задачу решали, опираясь на авторитет Сун Ятсена, то в Маньчжоу-Го – на авторитет нового главы государства, которым стал последний цинский император Пу И (в кит. – Сюаньтун, в маньж. – Кан-Дэ). Так в Законе об обеспечении прав граждан от 9 марта 1932 г. утверждалась гарантия того, что «Гражданин Маньчжу-Го не может быть подвергнут от чьего бы то ни было имени [кроме официальных властей нового государства] обложению налогами» ^{[19, c. 30-31]}; в Декларации Верховного Правителя Маньчжу-Го от 28 июня 1932 г. в параграфе 9 провозглашался приоритет на улучшение частных хозяйств и приведение в порядок налоговой системы ^{[19, c. 19]}; а в Правительственном сообщении о вступлении на престол Верховного Правителя от 24 января 1934 г. констатировалось, что «Благодаря созданию устойчивых финансовых основ, налоговое бремя населения облегчилось» ^{[19, c. 20-21]}.

Во-вторых, данный факт проявлялся в организационной структуре государственных налоговых органов. Также, как и в Китае, общую систему налоговых органов возглавляло Министерство финансов (глава V Положения об организации отдельных министерств Административной Палаты от 9 марта 1932 г.) ^{[19, c. 68-83]}, в провинциях и уездах, как ханьских, так и монгольских, налоговые органы сохраняли свои организационные основы (статья 31 Положения об организации самоуправляющихся уездов от 5 июля 1932 г. ^{[19, c. 114-121]} и статья 26 Положения об организации знамен от 1 июня 1932 г.) ^{[19, c. 122-128]}. Как было сказано выше, крупные города получили особый статус и сохранили свои органы самоуправления, а вместе с ними и налоговые функции (статья 27 Положения об организации особых городов от 17 августа 1932 г.) ^{[19, c. 130-138]}.

Однако имелись и отличительные черты, свойственные для новых политий. Так, первой среди таковых было наличие специального нормативного правового акта в области налогообложения – Закона о взыскании государственных налогов. Второй отличительной чертой было более предметное регулирование отдельных правоотношений (напр. Закон о гербовом сборе от 3 декабря 1936 г. ^{[20, c. 88-89]}, Правила о наложении налогового штемпеля от 3 декабря 1936 г. ^{[20, c. 99-100]} или Закон о неисковых делах от 29 ноября 1937 г. 21, c. 34-60). И наконец, можно с уверенностью констатировать, что в отличие от государственного механизма Китайской Республики, который начал давать сбои фактически сразу же после создания, механизм реализации налоговой функции государства в Маньчжоу-Го и Мэнцзяне работала куда более эффективно, обеспечивая существование не только собственных государственных систем, но японской военной машины, а его ликвидация стала возможна только после поражения Японии во Второй мировой войне в августе 1945 г. и лишь коалиционными усилиями.