Use of personal property in entrepreneurial activity: problems of proving the evidence of use and ways for their solution

Nikolaeva Ekaterina Aleksandrovna PhD in Law   Docent, the department of Theory and History of State and Law, Katanov Khakass State University   655010, Russia, respublika Khakasiya, g. Abakan, pr-d Severnyi, 7, kv. 102 katrimm@yandex.ru

Makarova Elena Aleksandrovna PhD in Economics Director of Consulting Service “Taxes. Business. Law” LLC 655010, Russia, Khakasiya g.abakan proezd severnyi 7-102 oblast', g. Abakan, ul. Prospekt Lenina, 70 decosteel@yandex.ru

346.26.

В налоговом законодательстве термин «имущество, используемое (либо использующееся, либо ранее использовавшееся) в предпринимательской деятельности» упоминается в Налоговом кодексе Российской Федерации (далее – НК РФ) в двух аспектах ^[2]:

1) Для установления особого порядка налогообложения доходов, полученных по сделкам с таким имуществом.

2) Для целей отнесения такого имущества к объектам, освобождаемым в определенных случаях от налога на имущества.

Особый порядок налогообложения сделок физических лиц с имуществом, ранее использовавшимся в предпринимательской деятельности, существенно отличается от льготного порядка налогообложения аналогичных сделок, например, с имуществом, используемым для личных, семейных, домашних целей физических лиц. Так, например, при продаже имущества, ранее использовавшегося в предпринимательской деятельности, физическим лицом, на дату сделки утратившим статус индивидуального предпринимателя, не имеет значения срок владения имуществом, а также сумма затрат, понесенных на приобретение этого имущества. Доход от продажи будет являться объектом обложения налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в полном объеме (либо 70% от кадастровой стоимости, если по договору купли-продажи стоимость продажи установлена ниже, чем кадастровая стоимость объекта) ^[3].

В связи с таким особым порядком налогообложения, налоговые обязательства физического лица, реализующего имущество, ранее использовавшееся в предпринимательской деятельности, существенно выше, чем налоговые обязательства того же лица, реализуемого имущество, используемое для личных, домашних, семейных целей. Налоговые органы, в ходе контрольных мероприятий при проверке правильности и полноты исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, должны собрать доказательства использования имущества в предпринимательской деятельности. Необходимость доказывания вызвана тем, что в законодательстве Российской Федерации не закреплен особый порядок учета имущества, принадлежащего физическим лицам, используемым ими в предпринимательской деятельности. При этом особый порядок учета отсутствует и при регистрации права собственности на имущество, подлежащее государственному учету (объекты недвижимости, транспортные средства, самоходная техника, суда и т.п.), и при ведении налогового учета при осуществлении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя.

В каких случаях налоговые органы имеют прямые доказательства использования имущества в предпринимательской деятельности гражданина?

Во-первых, если предприниматель подавал заявление на освобождение от уплаты налога на имущество по объектам недвижимости, которые он использует в своей деятельности, применяя при этом один из специальных налоговых режимов (например, упрощенную систему налогообложения, патентную систему или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности).

Во-вторых, если предприниматель подавал заявление на патентную систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, указав в этом заявлении адрес места осуществления деятельности. Соответственно, объект недвижимости, в котором деятельность осуществлялась, будет считаться объектом имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности.

В-третьих, если по адресу объекта недвижимости была зарегистрирована контрольно-кассовая техника.

Если же прямых доказательств использования объекта недвижимости в предпринимательской деятельности у налогового органа нет, это не мешает фискальным органам рассматривать продажу любого объекта недвижимого имущества, не предназначенного для проживания либо для использования в личных, семейных целях, как продажу объекта имущества, используемого ранее в предпринимательской деятельности. Суды поддерживают позицию налоговых органов.

Например, Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2018 г. № 03АП-6789/18 ^[6], принят следующий довод налогового органа: проданные объекты недвижимого имущества (нежилые здания - коровник, телятник и земельные участки - земли населённых пунктов, используемые для производственных нужд, для ремонта и хранения техники) по своим функциональным характеристикам изначально не предназначены для использования в иных целях, не связанных с предпринимательскойдеятельностью (для личных потребительских нужд), а были предназначены для осуществления предпринимательской деятельности.

Предприниматель указывал на то, что эти объекты недвижимости не использовались в предпринимательской деятельности им лично, не сдавались им в аренду и даже не передавались кому-либо в пользование по договору ссуды. Более того, указанные объекты вообще никак не использовались, что подтверждает отсутствие заключенных договоров с ресурсоснабжающими организациями, объекты были отключены от электроснабжения, водоснабжения, водоотведения; договоров на оказание коммунальных услуг не заключалось, работ по ремонту зданий не проводилось.

Тем не менее, суд принял позицию налогового органа. Данное постановление суда интересно тем, что речь идет о предпринимателе, осуществляющим свою деятельность в городе Абакане (соответственно, решение о привлечении его к ответственности было принято Межрайонной ИФНС РФ №1 по Республике Хакасия).

Аналогичные решения судов принимались и ранее. Например, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 06.09.2018 года №А35-3121/2017 ^[4], также вынесенном в пользу налоговых органов, единственным рассмотренным и принятым судом доводом являлось то, что продаваемое имущество просто не предназначено для использования в семейных и/или личных целях. Такой же вывод содержит и Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19 декабря 2018 г. № Ф09-8569/18 по делу № А60-8369/2018: «если имуществопо своим функциональным характеристикам предназначено для использованияв целях, связанных с предпринимательскойдеятельностью, то полученный доход отпродажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, направленной на систематическое получение дохода» ^[5].

На наш взгляд, решения судов, поддерживающих позицию налогового органа в отношении того, что безусловным и достаточным доказательством использования имущества в предпринимательской деятельности является то, что имущество по своим функциональным характеристикам и по своему назначению не предназначено для семейных или личных целей, являются спорными. Недвижимое имущество, которое по своим функциональным характеристикам и по своему назначению предназначено для использования в предпринимательской деятельности, может фактически в деятельности и не использоваться. В этом случае требуется разработка и закрепление в нормативно-правовых актах (прежде всего в НПА налогового законодательства) специальной системы учета имущества, фактически использующегося в предпринимательской деятельности.

Одним из способов решения проблемы отнесения имущества, в том числе объектов недвижимости, к имуществу, используемому в предпринимательской деятельности, является внесение изменений в Федеральный закон «О бухгалтерском учете», а также внесений изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, предусматривающих необходимость учета имущества, используемого в предпринимательской деятельности в особом порядке. Таким особым порядком может стать:

1) Подача уведомлений установленной формы в налоговый орган по месту учета индивидуального предпринимателя об имуществе, используемом в предпринимательской деятельности с указанием перечня такого имущества, а в отношении недвижимого имущества – с указанием его кадастрового номера.

2) Разработка отдельного налогового регистра по учету имущества, используемого в предпринимательской деятельности либо дополнение книг учета доходов и расходов предпринимателей разделом, в котором отражаются сведения об имуществе, используемом в предпринимательской деятельности.

Подход к решению проблемы доказывания фактов использования или неиспользования имущества в предпринимательской деятельности через внедрение механизма особого учета имущества, позволит решить не только проблему разграничения недвижимого имущества, используемого физическими лицами для предпринимательской деятельности от недвижимого имущества, используемого в личных целях, но и проблему разграничения иного имущества, на имущество, используемое в предпринимательской деятельности и не используемое (например, транспортных средств, самоходной техники и т.п.).